În mod obișnuit, controalele vamale ce implică recalcularea “datoriei vamale” și emiterea Deciziilor de regularizare, similare Deciziilor de impunere, includ și calcularea penalităților și dobânzilor de întârziere, iar recent, și a dobânzilor de nedeclarare. Aceste debite adiționale includ taxe vamale, și uneori taxe compensatorii sau antidumping, precum și TVA.
Similar cu acest articol (Corectări Fiscale și Termene de Prescripție: Analiză Detaliată a Praxisului Juridic în Lumina Recentelor Decizii Judiciare), discutăm despre o practică obișnuită impusă de autoritatea vamală în controalele vamale ulterioare și acceptată de importatori fără nici un fel de rezervă. Cu toate acestea, potrivit argumentelor de mai jos, considerăm că această practică este greșită (opinie confirmată de instanțele de judecată). Din perspectiva organului vamal, rezultă o “impunere nelegală“, iar din perspectiva importatorului, o “plată nedatorată”.
Importatorii care au trecut prin un “control vamal ulterior” finalizat cu emiterea de către inspectorii vamali a Deciziei de regularizare, își amintesc că taxele vamale și TVA impuse suplimentar, față de cele achitate în vamă la data importului, au avut accesorii de penalități și dobânzi de întârziere (inclusiv dobânda de nedeclarare) conform Codului de Procedură Fiscală (Lg. 207/2015). Aceste costuri devin efective pentru importatori la momentul controlului ulterior, nu mai pot fi recuperate prin prețul de vânzare și, în funcție de perioada pentru care se calculează, pot depăși chiar marja de profit din vânzarea acelor mărfuri, transformând o activitate economică profitabilă într-una “pe pierdere“.
În primul rând, trebuie clarificată semnificația termenului de “datorie vamală“. Conform art. 5 pct. 18 din Regulamentul UE nr. 952/2013 privind Codul Vamal al Uniunii, “datorie vamală înseamnă obligaţia unei persoane de a plăti cuantumul taxelor la import sau la export care se aplică unor mărfuri specifice în conformitate cu legislaţia vamală în vigoare”.
Ca urmare și având în vedere că legislația vamală reglementează doar “taxele vamale” (inclusiv taxele vamale compensatorii și taxele vamale antidumping) prevăzute în Tariful Vamal Integrat Comunitar – TARIC, în comparație cu TVA, o taxă indirectă reglementată de Titlul VII din Codul Fiscal (Lg. 227/2015), devine evident că TVA nu intră în compunerea “datorie vamală”, deși se plătește la importul de bunuri.
Clarificând acest aspect al compunerii datorie vamale la import, este relevant să menționăm că, potrivit art. 2 din Codul de Procedură Fiscală (Lg. 207/2015) cu denumirea marginală “obiectul și sfera de aplicare a Codului de procedura fiscală“, precizează la al. (1) cu caracter general faptul că dispozițiile sale se aplica ”drepturilor și obligațiilor părților din raporturile juridice fiscale privind administrarea creanțelor fiscale datorate bugetului consolidat, indiferent de autoritatea care le administrează”, însă la al. (2) prevede că, ”în măsura în care prin legea specială nu se prevede altfel, prezentul cod se aplica si pentru lit. a) administrarea drepturilor vamale”.
Cu toate acestea, în materie vamală, avem o “lege specială“, respectiv Codul Vamal al Uniunii, care la art. 114 CVU cu denumirea marginală “dobânda la arierate” al. (1) precizează că, ”penalitățile de întârziere se percep la cuantumul taxelor de import sau export, pentru perioada cuprinsă între data la care a expirat termenul fixat și data plății”, iar la al. (2), ”în cazul în care datoria vamală ia naștere în urma (…) notificării datorie vamale rezultată dintr-un control ulterior, penalitățile vamale se percep în plus față de cuantumul taxelor la import (…) de la data la care a luat naștere datoria vamală și până la data notificării acesteia”, rata penalităților de întârziere se calculează conform al. (1) para. II de la art. 114 , respectiv ”penalitatea de întârziere este egala cu rata aplicată de Banca Centrala naționala asupra principalelor sale operațiuni de refinanțare, majorată cu doua puncte procentuale …”.
În concluzie, fără a prezenta și alte argumente de natură legală, analizând cele două reglementări legale (Codul de Procedură Fiscală vs. Codul Vamal al Uniunii) prin prisma principiului “lex specialis derogat legi generali” potrivit căruia legea specială derogă de la legea generală, veți observa că Codul de Procedură Fiscală nu poate fi calificat decât ca fiind “norma legală generală/comuna” în materia dobânzilor și penalităților, pe când dispozițiile Codului Vamal al Uniunii nu pot fi calificate decât ca fiind “norma specială” în materie vamală (la care face trimitere art. 2 al. (2) lit. a) Codul de Procedură Fiscală). Acest lucru conduce la înlăturarea aplicării dispozițiilor din Codul de Procedură Fiscală în materia datoriei vamale, cu consecința directă că, pentru taxele vamale (indiferent de natura sau denumirea lor), nu se aplică dobânzi de întârziere, penalități de întârziere sau penalități de nedeclarare prevăzute de Codul de Procedură Fiscală, ci exclusiv doar penalitatea de întârziere (“dobânda la arierate“) prevăzută la art. 114 al. (1) Codul Vamal al Uniunii.
Această poziție a fost deja confirmată de instanțele de judecată; cu titlu exemplificativ și de dată recentă, Sentința civilă nr. 381/2023/CA (vezi aici hotârârea instanței) pronunțată la data de 17.10.2023 de către Tribunalul Satu Mare, însă cu titlu exemplificativ indicăm și Sentința civilă nr. 66/2020 (vezi aici hotârârea instanței) pronunțată de Tribunalul Timiș la data de 12.02.2020 (rămasă definitiv prin Decizia civilă nr. 702/2020 a Curții de Apel Timișoara).
Situația prezentată mai sus (neaplicarea dobânzilor și penalităților de întârziere prevăzute de Codul de Procedură Fiscală la cuantumul taxelor vamale stabilite suplimentar în cadrul controalelor vamal ulterioare) nu trebuie confundată cu situația substanțial diferită în care contribuabilul “solicită” autorității vamale (biroului vamal de import) efectuarea unui control vamal pentru unul sau mai multe importuri, iar autoritatea vamală refuză solicitarea, cu consecința refuzului de a restitui taxele vamale nedatorate.
În această situație, care se califică din perspectiva art. 1 al. (1) coroborat cu art. 8 al. (1) din Legea 554/2004 a contenciosului administrativ, suntem în prezența unui “refuz nejustificat de a rezolva o cerere referitoare la un drept sau la un interes legitim” (restituirea unei sume nedatorate constând în “taxe vamale“), astfel că nu mai sunt aplicabile dispozițiile art. 114 din Codul Vamal al Uniunii, iar autoritatea vamală va datora importatorului (doar) penalitățile prevăzute de art. 182 al. (1) Codul de Procedură Fiscală pentru perioada cuprinsă între data limită pentru soluționarea cererii de restituire (în materie vamală, art. 22 al. (3) din Codul Vamal al Uniunii prevede un termen maxim de 120 de zile) până la restituirea efectivă.
Și această poziție a fost deja confirmată de instanțele de judecată; cu titlu exemplificativ și de dată recentă, Decizia civilă nr. 415/CA/3023/R pronunțată la data de 22.09.2023 de către Curtea de Apel Oradea (vezi aici hotârârea instanței).
Menționăm doar că, pentru această ultimă situație (restituirea de sume nedatorate), trebuie avut în vedere că reglementarea specială (art. 103 al. (1) din Codul Vamal al Uniunii) stabilește un termen de prescripție mult mai scurt de 3 ani de la data la care a luat naștere datoria vamală (în general data operațiunilor de import) decât cel general de 5 ani stabilit de art. 219 Codul de Procedură Fiscală.
